约当产量

定义

约当产量(equivalent units)指把月末结存的在产品数量,按其完工程度折算为相当于完工产品的数量^[1]。它并不表示实际产出的实物件数,而是为成本分配而换算出的可比口径产量。本月完工产品产量加上月末在产品约当产量,合计称为约当总产量,有时也简称为约当产量。

以约当产量为基础分配生产费用的方法称为约当产量比例法或约当产量法,属于完工产品与月末在产品之间按某一分配标准的比例,同时计算完工产品成本与在产品成本的方法^[2]。在这种方法下,完工产品被视为完工程度 100% 的约当产量,与月末在产品的约当产量处于同一比较口径。

原理

约当产量法的基本思路分为三步:先按完工程度把在产品折算为约当产量,再用待分配的生产费用除以约当总产量得到单位成本,最后分别乘以完工产品产量和在产品约当产量,得出各自应负担的成本^[4]。其计算公式可表示为:$在产品约当产量 = 在产品数量 \times 完工程度$,$单位成本 = \frac{月初在产品成本 + 本月生产费用}{完工产品产量 + 在产品约当产量}$。

分配通常按成本项目分项进行,因为直接材料、直接人工与制造费用的投入方式并不相同^[5]。用于分配直接材料时,折算依据是投料程度,即在产品已投入材料占完工产品应投材料的比例;用于分配直接人工和制造费用时,折算依据则是加工程度^[2]。

flowchart LR

A[月末在产品实物数量] --> B[确定投料程度/加工程度]

B --> C[计算在产品约当产量]

D[月初在产品成本+本月生产费用] --> E[除以约当总产量]

C --> E

E --> F[单位成本/费用分配率]

F --> G[完工产品成本]

F --> H[月末在产品成本]

原材料在开工时一次性投入的情况下,不论在产品加工到何种程度,其投料程度均视为 100%,材料费用直接按完工产品与在产品的实际数量比例分配,无需折算约当产量^[2]。若材料随生产进度陆续投入,则需按各工序的材料消耗定额占完工产品消耗定额的比例,确定各工序在产品的投料程度^[2]。

加工程度的测定有两种常见做法。其一为平均计算,在各工序的在产品数量与该工序加工量大体相近时,统一按 50% 作为完工程度,理由是后道工序多加工的部分可抵补前道工序少加工的部分。其二为分工序测算,按累计工时定额占完工产品工时定额的比率确定各工序完工率,公式为 $某工序完工率 = \frac{前面各工序工时定额之和 + 本工序工时定额 \times 50\%}{产品工时定额}$。

以分三道工序、单位工时定额 20 小时的产品为例,若三道工序工时定额依次为 4、8、8 小时,按各工序内加工 50% 计算,则三道工序在产品的完工率分别为 10%、40% 和 80%。各工序在产品数量乘以对应完工率后汇总,即得到月末在产品的约当产量总额^[6]。

发展历程

约当产量是随着产品成本计算中对完工产品与在产品费用划分的需要而形成的技术方法,在成本会计教材中通常与不计算在产品成本、按固定成本计价、按所耗材料费用计价等方法并列介绍^[5]。在分步法等方法体系下,各生产步骤月末往往同时存在完工半成品与未完工在产品,约当产量比例法成为该环节成本分配的组成部分之一。

随着企业资源计划(ERP)系统在制造业的应用,约当产量法被作为成本计算方法的一种纳入系统功能,由系统按生产订单的完工与入库数据自动确定在产品数量并完成分配^[7]。系统实现的关键仍在于完工程度的获取,常见做法包括统一设定 50%、月末由生产管理人员现场测定后录入,以及借助工艺管理模块按工序完成比例自动测算 3 种^[7]。

应用

约当产量比例法适用于月末在产品数量较多、各月在产品数量变化较大,且产品成本中直接材料费用与直接人工等加工费用比重相差不多的产品^[2]。若在产品数量很少或各月数量基本稳定,则未必需要采用这一方法^[5]。

在平行结转分步法、逐步结转分步法等成本计算程序中,各步骤均可用约当产量法在产成品与月末在产品之间分配本步骤归集的费用^[8]。典型情形包括原料在首道工序开工时一次投放、直接人工与制造费用随加工进度陆续发生,此时材料与加工费用需分别按不同折算口径分配^[8]。

计算得到的分配结果通常据以编制完工产品入库的会计分录,使生产成本转入库存商品^[9]。实务中也存在不进行在产品与完工产品分配的做法,例如将在产品所耗原材料作退回仓库处理、下月初再作领料处理,但这一处理更适合直接材料占比高、人工与制造费用占比小的生产结构^[10]。

局限

约当产量法的准确性高度依赖完工程度的估计,而完工程度本身在实务中往往难以准确测定,财务部门、生产部门与技术部门都可能难以给出可靠数值^[10]。完工程度若不准确,后续的单位成本与完工产品、在产品成本分配结果也随之失真^[10]。

统一按 50% 折算是一种简化处理,适用于各工序在产品数量与加工量相近的情形;当各工序加工负荷明显不均时,这种做法与实际情况存在偏差^[7]。采用分工序测算虽可提高准确度,但月末在产品品种较多时工作量显著增加^[7]。

在实行这一方法时,在产品数量的确定本身也是误差来源。系统中通常依据入库情况倒推未完工数量,若入库单据未及时审核,会直接影响成本计算的准确性^[7]。此外,该法要求按成本项目分别确定投料程度与加工程度,若两类程度混同使用,材料费用与加工费用的分配口径便不再匹配^[2]。

参见

• 分步法 —— 以生产步骤和产品品种为对象归集费用、计算产品成本的方法,约当产量法常在其中用于步骤内的费用划分。

• 在产品 —— 处于生产过程中尚未完工的产品,是约当产量的折算对象。

• 完工产品成本 —— 约当产量法分配的另一方结果,与在产品成本互为对应。

• 制造费用 —— 需与直接人工一并按加工程度折算约当产量进行分配的成本项目。

• 企业资源计划 —— 将约当产量法作为成本计算方式之一加以实现的软件系统。