营业税金及附加

定义

营业税金及附加属于损益类会计科目，其核算对象是企业在经营活动过程中形成的、应由各项经营业务负担的税金和附加费^[1]。设置该科目的目的，是把与营业收入相配比的税费从成本费用中单独列出，在利润表中独立反映，以便报表使用者看清税金对经营成果的影响^[4]。

在 2016 年税制与会计科目调整前，该科目主要归集营业税、消费税、城市维护建设税、资源税以及教育费附加等项目^[5]。房产税、土地使用税、车船使用税和印花税在调整前不属于该科目核算范围，而是在管理费用中列示^[6]。

原理

该科目按权责发生制进行账务处理。企业期末按规定计算出本期应负担的相关税费时，借记“营业税金及附加”，贷记“应交税费”等科目；实际缴纳时冲减应交税费^[5]。期末，该科目余额需结转入“本年利润”，结转完成后本科目通常没有余额^[3]。

对于企业收到返还的消费税等原先计入该科目的税金，按实际收到的金额冲减本科目；而收到的增值税返还则计入营业外收入，不在本科目反映^[3]。由于该科目属于损益类，其发生额会直接减少当期营业利润，但不影响利润总额之外的资产与负债规模。

发展历程

在较长时间里，该科目名称是“主营业务税金及附加”，只核算企业主营业务活动产生的税金和附加，其他业务形成的税费则在“其他业务支出”中核算^[7]。

2006 年颁布的企业会计准则将“主营业务税金及附加”改称“营业税金及附加”，并把主营业务和其他业务产生的税金及附加统一纳入该科目核算，同时“其他业务支出”改称“其他业务成本”^[7]。

2016 年 12 月 3 日，财政部印发《增值税会计处理规定》（财会〔2016〕22号），规定全面试行营业税改征增值税后，“营业税金及附加”科目名称调整为“税金及附加”，利润表中的对应项目也同步更名^[2]。该规定自 2016 年 5 月 1 日起执行^[8]。更名后，原本在管理费用中核算的房产税、土地使用税、车船使用税和印花税，自 2016 年 5 月 1 日起重分类至“税金及附加”；2016 年 5 月 1 日之前发生的税费及比较数据均不作追溯调整。

2017 年 1 月 26 日，财政部发布《关于〈增值税会计处理规定〉有关问题的解读》，进一步明确 2016 年 5 月 1 日至规定施行期间发生的交易应按新规定调整，而 2016 年 1 月 1 日至 4 月 30 日期间发生的交易以及可比期间报表不予追溯调整。

应用

在财务报表编制中，“营业税金及附加”（现为“税金及附加”）作为利润表项目单独列示，位于营业收入、营业成本之后，用于计算营业利润^[4]。上市公司在执行 22 号文后，需在会计政策变更公告中说明该项目更名及四小税种重分类对本期金额的影响^[8]。

在税务处理上，该科目核算的税费需实际缴纳后方可在企业所得税税前扣除；计提但未缴纳的部分，不能在当期税前扣除^[9]。部分行业如房地产开发企业销售开发产品应缴纳的土地增值税，也在该科目中核算^[3]。

局限

该科目核算范围的界定在实践中存在模糊之处。财会〔2016〕22号文虽列举了主要税种，但以“等相关税费”作兜底表述，地方教育附加、土地增值税以及残疾人就业保障金、水利基金等政府性基金是否计入，文件未作明确统一规定^[10]。不同企业在实务中因此出现列示口径不一致的情形。

将房产税、土地使用税、车船税和印花税并入该科目，也使这些与营业收入关联度较低的税费与收入配比关系减弱，一定程度上降低了报表信息的可比性和分析价值，需要报表使用者另行调整才能取得原有口径数据^[11]。此外，营业税改征增值税后，增值税作为价外税不通过该科目核算，一般计税方式下税金及附加与收入之间也不再保持直接配比关系^[10]。

参见

• 营业税 —— 该科目在营业税改征增值税之前主要核算的税种之一。

• 增值税 —— 价外税，不通过该科目核算，其会计处理由财会〔2016〕22号文规范。

• 城市维护建设税 —— 以实际缴纳的流转税为计税依据、计入该科目的附加税种。

• 教育费附加 —— 按流转税一定比例计算、与流转税一并缴纳的附加费用。

• 管理费用 —— 房产税、土地使用税、车船税和印花税在科目调整前的核算科目。

• 利润表 —— 该科目作为单独项目列示于其中的财务报表。